El artículo 114 de la Ley del IVA.

Desde el pasado 31 de octubre de 2012 ha entrado en vigor una modificación del artículo 114 de la Ley del IVA en virtud de la cual cuando una empresa en concurso reciba facturas rectificativas de sus proveedores que den lugar a la obligación de rectificar las deducciones de períodos anteriores, minorando el importe de las cuotas inicialmente deducidas, dicha rectificación se deberá efectuar en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que se ejerció el derecho a la deducción de las cuotas soportadas, sin que proceda la aplicación de recargos ni de intereses de demora. Esto supone, en la práctica, la obligación de realizar tantas declaraciones complementarias como períodos de liquidación se vean afectados por las facturas rectificativas. 

El problema es que la modificación legal anteriormente mencionada no ha venido acompañada de la correspondiente modificación reglamentaria del artículo 24 del Reglamento del Impuesto, que regula la obligación de notificar a la Administración Tributaria la recepción de las facturas rectificativas como consecuencia de la declaración de concurso en los siguientes términos:

“(…) En caso de que el destinatario de las operaciones tenga la condición de empresario o profesional, deberá comunicar a la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal la circunstancia de haber recibido las facturas rectificativas que le envíe el acreedor, y consignará el importe total de las cuotas rectificadas y, en su caso, el de las no deducibles, en el mismo plazo previsto para la presentación de la declaración-liquidación a que se refiere el párrafo siguiente (…).

Además de la comunicación a que se refiere el párrafo anterior, en la declaración-liquidación correspondiente al período en que se hayan recibido las facturas rectificativas de las operaciones el citado destinatario deberá hacer constar el importe de las cuotas rectificadas como minoración de las cuotas deducidas (esto ya no es así, conforme a la nueva redacción del 114 de la Ley, por lo que el plazo mencionado en el párrafo anterior ya no sería de aplicación).”

Como se puede observar, dicho artículo sigue haciendo mención a la obligación de incluir las cuotas de IVA rectificadas (como minoración de las deducidas) en la declaración correspondiente al período de liquidación en que se recibieron las facturas rectificativas, contrariamente a lo establecido en la redacción actualmente en vigor del artículo 114 de la Ley del IVA, que ahora obliga a hacer declaraciones complementarias de los períodos correspondientes a las rectificaciones. 

Por este motivo, entendemos que el artículo 24 del Reglamento, por lo que a estos dos párrafos se refiere se debe considerar tácitamente derogado por la nueva redacción del 114 de la Ley. No obstante, a nuestro entender, la comunicación a que se refiere el mismo se deberá seguir presentando, si bien actualmente no existe un plazo legalmente establecido para ello, al igual que tampoco existe un plazo prefijado para la presentación de las liquidaciones complementarias anteriormente mencionadas.

Puestos en contacto telefónico con la AEAT, se nos ha reconocido que están a la espera de las modificaciones reglamentarias que aclaren los plazos de presentación de las mencionadas liquidaciones complementarias, así como el de la comunicación relativa a la recepción de las facturas rectificativas, ofreciendo dos posibilidades alternativas para cumplir con estas obligaciones en tanto en cuanto no se produzca la modificación señalada:

1.  Realizar declaraciones complementarias de los períodos afectados por todas las facturas rectificativas recibidas en cada período de liquidación, dentro del plazo de presentación de las liquidaciones correspondientes a dichos períodos, junto con los escritos correspondientes. 

2.    Por ejemplo, esto supondría que se acumularían todas las facturas rectificativas recibidas en el 4T de 2012 y se presentarían las complementarias correspondientes, junto con la comunicación ya mencionada, dentro del plazo de presentación de la liquidación correspondiente al 4T de 1012, esto es, antes del 30 de enero de 2013. Posteriormente, acumularían todas las facturas rectificativas recibidas en el 1T de 2013 y se presentarían las complementarias correspondientes, junto con la comunicación ya mencionada, dentro del plazo de presentación de la liquidación correspondiente al 1T de 1013, esto es, antes del 20 de abril de 2013. 

No cabe esperar la recepción de facturas rectificativas por la declaración de concurso más allá de marzo de 2013, pero si así sucediera, se procedería de igual forma que la señalada.

3.   Esperar un período de tiempo razonable para asegurarse la recepción de la totalidad de las facturas rectificativas relativas a la declaración de concurso (aproximadamente 2 meses desde la fecha de publicación del auto) y, una vez cumplido dicho período, realizar las declaraciones complementarias que correspondan y presentarlas junto con la comunicación correspondiente.

4.    Cabría aplicar una solución intermedia entre las dos anteriormente señaladas, que pasaría por presentar las declaraciones complementarias una vez recibidas (razonablemente) todas las facturas rectificativas, pero presentar las comunicaciones dentro del plazo de presentación de las liquidaciones correspondientes a los períodos en que se reciban las facturas rectificativas. Desde mi punto de vista, tal vez esta sea la solución más prudente.

No obstante, estamos a la espera de que se produzcan los cambios normativos necesarios que aclaren la forma de proceder en estos supuestos.